D: Un contribuente, pur avendone l’obbligo, per l’intero anno 2019 non ha emesso fatture elettroniche. Nel mese di Gennaio 2020 intende provvedere all’emissione tardiva di tutti i documenti (ad esempio 20 fatture con data variabile nell’arco dell’esercizio 2019). Ipotizzando che la fattura con importo Iva maggiore sarebbe stata una fattura con Iva pari a 1.000 Euro, è corretto ritenere che, attendendo l’Atto di Irrogazione delle Sanzioni, dovrebbe essere applicato il Cumulo Giuridico per concorso materiale di violazioni, con la conseguente applicazione della sanzione per la violazione più grave (90% di 1000 euro = 900 euro) aumentato da un quarto (225 euro) al doppio (1.800 Euro)?
R: Sì è corretta la considerazione di chi ha posto il quesito. La mancata emissione della fattura nei termini legislativamente previsti – cui va equiparata anche la tardività di tale adempimento (Cfr., C.M. 23 del 25 gennaio 1999, punto 2.1) – comporta per ciascuna violazione l’irrogazione di una sanzione amministrativa:
- compresa fra il 90 e il 180 % dell’imposta relativa all’imponibile non correttamente documentato con un minimo di 500 euro (Cfr., articolo 6, comma 1, primo periodo, D.Lgs. 471/1997, nonché il successivo comma 4 del medesimo articolo);
- da euro 250 ad euro 2.000 quando la violazione non ha inciso sulla corretta liquidazione del tributo (ipotesi specificamente introdotta dal D. Lgs. 158/2015 con decorrenza dal 1° gennaio 2016).
- compresa fra il 5 e il 10% dei corrispettivi non documentati, per ciò che attiene le operazioni non imponibili, esenti o non soggette, ridotti a un importo variabile da 250 a 2.000 euro, laddove la violazione non rilevi ai fini della determinazione del reddito.
Inoltre, così come chiarito dall’Agenzia delle Entrate con il principio di diritto n. 23 dell’11.11.2019, trovano applicazione in via alternativa e non cumulativa gli istituti del:
- concorso di violazioni e continuazione di cui all’articolo 12 D.Lgs. 472/1997;
- ravvedimento operoso di cui all’articolo 13 D.Lgs. 472/1997.
Ciò significa che il contribuente potrà scegliere se beneficiare o del concorso (all’atto dell’irrogazione delle sanzioni) o del ravvedimento operoso (su sua iniziativa), non essendo possibile ricorrere ad entrambi i suddetti istituti.
Quindi, nella ipotesi in cui un insieme di fatture elettroniche non sia stato inviato telematicamente, potrà trovare applicazione il c.d. cumulo giuridico, in quanto si è in presenza di un concorso di violazioni, con conseguente determinazione della «sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione più grave, aumentata da un quarto al doppio» ex articolo 12, comma 1, D.Lgs. 472/1997. Soltanto in via alternativa il soggetto passivo potrà applicare l’istituto del ravvedimento operoso di cui all’articolo 13 D.Lgs. 472/1997.
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